Mai 2016 : TVA / Restriction du champ de l’exonération des mises à disposition de moyens

L’administration fiscale a supprimé, avec effet au 1er janvier 2016, l’exonération de TVA qu’elle avait accordée aux mises à disposition de moyens effectuées pour des motifs d’intérêt public ou social et à prix coûtant (Mise à jour du BOFIP du 4 novembre 2015 (BOI-TVA-CHAMP-30-10-40 et s.)).

Il s’agissait là :

  • d’une part, des mises à disposition de personnels consenties entre deux sociétés dans le cadre de réorganisations (afin de préserver les droits acquis par les salariés) quelle que soit la situation des sociétés en cause au regard de la TVA, autrement dit qu’elles soient assujetties totalement ou partiellement à la TVA ou non assujetties, et
  • d’autre part, des mises à disposition de personnels ou de biens consenties au profit d’une personne morale de droit public ou d’un organisme sans but lucratif (pour les besoins de leur activité non soumise à TVA) ou en vertu d’une obligation légale ou réglementaire (étaient notamment exonérées à ce titre les mises à disposition consenties par les entreprises à leur comité d’entreprise ou entre Chambres de Commerce et d’Industrie).

Ces mises à disposition de moyens sont donc désormais soumises à la TVA, sauf à être réalisées dans le cadre des prescriptions de l’article 261 B du CGI, qui autorisent les groupements de moyens, constitués par des personnes exerçant une activité exonérée de TVA ou pour laquelle elles n’ont pas la qualité d’assujetti (cette condition étant présumée remplie lorsque le pourcentage des recettes taxables de chacun des membres n’excède pas 20% des recettes totales), aux fins de mettre en commun des moyens d’exploitation, à fournir en exonération de TVA des services à leurs membres, sous réserve de respecter les conditions strictes et cumulatives prévues par la doctrine administrative*.

Ces deux tolérances doctrinales sont supprimées suite à la saisine de la CJUE par la Commission européenne à l’encontre de certains Etats membres, et en particulier du Luxembourg (aff. C-274/15), en raison du champ d’application élargi, et donc non conforme à la Directive TVA, que ces Etats ont attribué aux groupements de moyens (article 132-1-f de la Directive transposé à l’actuel article 261B du CGI). 

Enjeux

L’organisation et l’équilibre financier des groupes, au sein desquels des opérations de mises à disposition de moyens sont opérées, sont impactés dans la mesure où :

  • l’organisme bénéficiaire de cette mise à disposition supportera désormais une charge supplémentaire voire définitive de TVA, et
  • l’organisme prestataire devra facturer avec la TVA.

Dans certaines situations, les mises à disposition peuvent cependant continuer à ne pas être soumises à la TVA (Réponse Leroy (JO Sénat, 5 mai 2016, p.1901, n°21207)).

Solutions

Compte tenu de l’évolution de la jurisprudence communautaire, les organismes concernés (notamment les organismes publics ou autres organismes sans but lucratif parmi lesquels les universités, hôpitaux, associations) qui rendaient des mises à disposition en exonération de TVA ou bénéficiaient d’une exonération au titre de ces opérations, doivent analyser les conditions juridiques et économiques de leurs mises à disposition de moyens afin d’identifier les solutions alternatives au dispositif contraignant de l’article 261 B du CGI si ce dernier leur est applicable.

*plus particulièrement (i) que lesdits services soient principalement rendus aux membres, (ii) qu’ils concourent essentiellement à la réalisation des opérations exonérées ou non-assujetties et (iii) que les sommes réclamées aux membres correspondent à la part leur incombant dans les dépenses communes (sinon de manière aussi équitable que possible en fonction de critères objectifs).

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