Octobre 2017 – Retenues à la source étrangère

De récentes décisions du Conseil d’Etat et du Conseil Constitutionnel ont été rendues sur les modalités d’imputation des crédits d’impôt d’origine étrangère dans le cas de sociétés déficitaires se trouvant de facto dans l’impossibilité d’imputer leurs crédit d’impôt.

LES DÉCISIONS ET LEUR PORTÉE RESPECTIVE

Pour rappel, en présence de revenus provenant de l’étranger, l’une des méthodes utilisées par les Etats pour éliminer les éventuelles doubles imposition est l’octroi d’un crédit d’impôt égal au montant de l’impôt prélevé à la source et imputable sur l’impôt dû dans l’état de résidence du bénéficiaire.

Déduction possible de l’impôt étranger à défaut d’imputabilité

Dans ce litige tranché par le Conseil d’Etat le 7 juin 2017 (n°386579, LVMH Moët Hennessy), l’administration fiscale remettait en cause la déduction par une des sociétés du groupe intégré LVMH des retenues à la source acquittées notamment en Nouvelle-Zélande et en Chine au titre de redevances de concessions de licences de fabrication et de commercialisation de produits dans ces Etats. La société avait déduit la retenue à la source de son bénéfice imposable et n’avait pas inclut le crédit d’impôt auquel elle avait droit dans son bénéfice imposable car, étant en situation de déficit fiscal, elle ne pouvait pas imputer ce crédit d’impôt.

Le Conseil d’Etat a considéré que la seule mention dans une convention fiscale de l’imposition des revenus pour leurs « montants bruts » ne faisait pas obstacle à l’application du 4° du 1 de l’article 39 du CGI prévoyant la déduction « de toutes charges ayant grevé la réalisation des opérations dont le résultat entre dans les bénéfices imposables en France » lorsque cette société ne peut, en raison de sa situation déficitaire, imputer le crédit d’impôt conventionnel correspondant à l’impôt acquitté à l’étranger.

Par conséquent, une société déficitaire peut déduire de son résultat l’impôt acquitté à l’étranger, et ne pas inclure dans son résultat le crédit d’impôt correspondant, si la convention fiscale applicable n’exclut pas expressément cette déduction. Cette pratique permettra à la société d’accroître son déficit fiscal et d’empêcher que l’impôt étranger tombe totalement en non valeur (plus précisément, la société pourra ainsi sauver la fraction du crédit d’impôt correspondant

Imputation possible des crédits d’impôt d’origine étrangère sur l’impôt sur les sociétés au taux réduit

Dans deux décisions du même jour (arrêt n°406437, Société BPCE et n°386269, SA Crédit Agricole, du 26 juin 2017), le Conseil d’Etat admet la possibilité d’imputer un crédit d’impôt étranger relevant du taux normal de l’IS sur l’IS calculé au taux réduit.

Dans ces deux affaires, les sociétés avaient imputé, pour la détermination de l’impôt sur les sociétés, les crédits d’impôt étranger afférents à des revenus imposables à l’IS au taux de droit commun, sur l’impôt sur les sociétés à taux réduits (aux cas d’espèces au taux de 16,5% pour les plus-value de cession d’immeubles ou de 19% sur les redevances). Dans les deux cas, l’administration fiscale avait remis en cause cette imputation. Le Conseil d’Etat, opérant un revirement de jurisprudence, n’a donc pas fait droit à la demande de l’administration fiscale.

L’impossibilité de reporter les crédits d’impôt étranger non imputés en raison de la situation déficitaire de la société n’est pas contraire au principe d’égalité

Dans les arrêts précités, le Conseil d’Etat a renvoyé au Conseil Constitutionnel la question de savoir si l’impossibilité de reporter les crédits d’impôt étranger non imputables en raison d’une situation déficitaire était contraire au principe d’égalité et méconnaissait le droit de propriété.

Le Conseil Constitutionnel (décision n°2017-654 QPC du 28 septembre 2017) a considéré que cette impossibilité de report:

  • n’était pas contraire au principe d’égalité puisque ce principe n’oblige pas à traiter différemment des personnes se trouvant dans des situations différentes (i.e. bénéficiaire ou déficitaire);
  • et ne méconnaissait pas le droit de propriété car ni la retenue à la source prélevée ni le crédit d’impôt ne constituent un acompte sur le paiement au Trésor de l’impôt sur les sociétés et n’ont donc le caractère d’une créance restituable.

Il n’est toutefois pas impossible que la Commission européenne adresse un avis motivé contre la France sur l’absence de report des crédits d’impôt étranger puisque des avis ont été lancés cette année sur des sujets très proches afin que la France mette fin :

  • à l’impossibilité de remboursement ou de report des crédits d’impôts attachés à des revenus de source étrangère lorsque le montant de l’impôt sur le revenu d’un contribuable personne physique est nul ou insuffisant pour permettre l’imputation de tout ou partie du crédit d’impôt (avis motivé n°15 du 13 juillet 2017, memo/17/1935);
  • à une retenue à la source qui s'applique aux dividendes français perçus par des entreprises en déficit structurel établies dans d'autres États membres de l'Union européenne ou de lEspace économique européen (avis motivé n°7 du 17 mai 2017 memo/17/1280).

ACTIONS IMMÉDIATES

Les sociétés en situation de déficit fiscal qui n’auraient pas imputé leurs crédits d’impôt étranger sur le montant de l’IS dû au taux réduit ou qui, ne disposant pas non plus de bénéfice imposable au taux réduit, n’auraient pas déduit de leur bénéfice imposable la retenue à la source prélevée à l’étranger sur de tels revenus pourront faire une réclamation:

  • sur les exercices 2014 (jusqu’au 31 décembre 2017), 2015 et 2016;
  • voire sous certaines conditions sur des exercices antérieurs si le résultat de l’exercice en cause a fait l’objet d’une rectification dans le cadre d’une proposition de rectification reçue à compter du 1er janvier 2014.

 

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